Evaluation des stocks et des encours
Thème 2 : :
- A l’entrée et à la sortie du stock
- A l’arrêté des comptes
Réalisé par :
Karima EL MADKOURI
Soukaïna LACHGUER
Soukaïna MOUADDIB
Année Universitaire :2011-2012
Comme le Code Générale de Normalisation Comptable stipule clairement que l’évaluation constitue au coeur même de l’information comptable, tous les éléments faisant leur entrée dans le patrimoine de l’entreprise doivent être évalués à leur juste valeur. Plusieurs sont les méthodes envisageables pour l’évaluation d’un actif. Le plan comptable marocain retient cependant, pour l’évaluation des éléments inscrits en comptabilité, celle du coût historique qui elle-même est fondée sur les notions du coût d’acquisition et de coût de production.
Au long de ce chapitre, nous allons traiter uniquement un des éléments de l’actif circulant hors trésorerie et son évaluation lors de l’entrée du patrimoine. Il s’agit les stocks.
I. L’Utilité d’évaluer les stocks
Les stocks constituent généralement les plus importants actifs détenus par une entreprise et il est nécessaire d'en effectuer une juste évaluation pour assurer la fidélité des comptes. Si les stocks ne sont pas correctement évalués, les charges et les produits ne peuvent être évalués de manière juste. Si le stock de clôture n'est pas correct, alors au bilan, les comptes suivants seront également incorrects : stock de marchandises, total du bilan, capitaux propres. Si le stock de clôture est incorrect alors le coût des marchandises vendues et le revenu global seront incorrects dans le compte de produits et de charges.
II. Principe général sur l’évaluation des stocks
Les stocks sont représentés par un ensemble de biens variés intervenant dans le cycle d’exploitation de l’entreprise. Cependant, ces biens sont classifiés lors de leur acquisition dans deux grandes catégories d’éléments. Leur méthode d’évaluation est différente, uniquement pour des raisons d’ordre pratique qui en découlent de leur nature.
Les deux éléments sont :
· Les Eléments identifiables : où on regroupe tous les biens ou articles
individualisables qui ne sont pas interchangeables ainsi que les articles
matériellement identifiés et affectés à des projets spécifiques (exemple : des pots de peinture, etc.).
· Les Eléments interchangeables : où on regroupe tous les articles fongibles qui, à l’intérieur de chaque catégorie, ne peuvent être unitairement identifiés après leur entrée en magasin (exemple : des clous, les grains de blé etc.).
III. Les méthodes d’évaluation
En général, les méthodes d’évaluation trouvent leur explication dans les principes comptables fondamentaux. Trois parmi eux justifient clairement leur importance. Il s’agit :
· Le principe de continuité d’exploitation : dans la mesure où la vie d’une entreprise est censée continuer dans le temps, le patrimoine de l’entreprise doit être évalué en fin d’exercice selon des modalités normales.
· Le principe du coût historique : à l’entrée des éléments dans le patrimoine, ces derniers doivent être évalués soit à leur coût d’acquisition ou bien soit à leur coût de production.
· Le principe de prudence : à la date d’inventaire, l’entreprise doit évaluer tous les évènements susceptibles de diminuer les charges (qui sont un produit) et de diminuer les produits (qui sont une charge) ; car ils impactent le résultat de l’exercice. Si l’article 14 de la loi comptable stipule « A leur date d’entrée dans l’entreprise, les biens acquis à titre onéreux sont enregistrés à leur coût d'acquisition, les biens acquis à titre gratuit à leur valeur actuelle et les biens produits à leur coût de production », il reste à savoir les éléments à prendre en compte pour calculer les coûts des entrées en stocks et par conséquent les différentes méthodes existant pour valoriser la sortie des stocks.
A. L’évaluation des stocks en entrée.
Comme la loi comptable a été très explicite au niveau des coûts d’entrées des stocks (coût d’acquisition et coût de production), ces derniers sont obtenus directement soit à partir des documents de base (factures, etc.) soit à l’aide de la comptabilité analytique. Alors, ils sont calculés pour les deux catégories des biens (éléments identifiables et éléments interchangeables) de la façon suivante :
1. Le coût d’acquisition
Le coût d'acquisition1 des biens en stock est leur coût réel d'achat formé :
Coût d’acquisition = prix d’achat facturé + Droits de douane+ Impôts et taxes non récupérables – les taxes légalement récupérables - (les 3R) + des charges accessoires d’achat engagées + charges indirectes
2. Le coût de production
Coût de production = Coût d’acquisition des matières et fournitures + Charges directes de la production + charges indirectes de la production
B. La valorisation des sorties de stock
La méthode de valorisation des sorties de stock diffère selon qu’il s’agit des éléments identifiables et des éléments interchangeables.
1. Valorisation des stocks de biens identifiables
1 D’après le Code Générale de Normalisation Comptable.
Exemple de charges accessoires :
-Frais de transit ;
-Transport ;
-Commissions et Courtages ;
Lorsque les éléments identifiables sont déstockés (pour incorporation dans le produit fini ou pour la vente), ce flux est valorisé au coût que ce même élément avait à son entrée dans le magasin (c'est-à-dire, à son coût réel).
2. Valorisation des stocks de biens interchangeables
L’évaluation des stocks de biens fongibles se montre plus difficile par rapport à l’autre catégorie des biens à cause de la diversité des méthodes existant pour valoriser leur sortie.
Toutefois, le plan comptable marocain a préconisé deux méthodes (le Coût Moyen Unitaire
Pondéré et le First In First Out) mais ça n’empêche pas à l’entreprise d’utiliser d’autres méthodes (Ex : LIFO) pour la gestion de ses stocks à moins que ces dernières ne soient pas présentées avec les états de synthèse. Seules les deux méthodes retenues seront détaillées dans les prochains paragraphes.
a) Le Coût Moyen Pondéré après chaque entrée.
Principe : On calcule un coût moyen pondéré après chaque entrée et, entre deux entrées,
toutes le sorties sont évaluées au dernier coût moyen calculé.
Coût Moyen pondéré (unitaire) après chaque entrée =
Valeur du stock avant l’entrée (ou précédent) + Valeur de l’entrée (Achat ou production)
Quantité en stock avant l’entrée + quantité entrée (Achat ou production)
Critique : Cette méthode suit l’évolution des prix et des coûts de très près et à l’avantage de répartir les calculs touts au long de la période de calcul.
b) Le Coût Moyen Pondéré par période de stockage.
Principe: Le coût unitaire d'entrée du stock à la date de l’inventaire est égal à la moyenne des derniers coûts unitaires d'entrée observée sur la " durée moyenne d'écoulement " dudit stock ; cette moyenne des derniers coûts étant pondérée par les quantités entrées
Critique: IL faut attendre jusqu’à la fin de l’année pour savoir la valeur du stock final.
c) Premier Entré, Premier Sorti.
Principe : Dans cette méthode également appelée FIFO, chaque lot entré est fictivement. Individualisé. Les sorties sont ensuite valorisées en épuisant les lots en stock du plus ancien au plus récent.
Critique : Elle conduit à valoriser les sorties à des coûts qui peuvent être anciens et à valoriser les stocks finals à des coûts récents.
IV. La comptabilisation des stocks à l’entrée du patrimoine.
Lors de l’acquisition (achats des marchandises, des matières premières, de fournitures consommables, etc.) et de la production (produits finis, semi –finis, etc.) des biens, l’imputation comptable résultant de ces opérations se différencie tant au niveau des nomenclatures des comptes à utiliser et surtout au niveau de la méthode d’inventaire que l’entreprise tient pour la gestion de ses stocks. Cette dernière peut être l’inventaire intermittent ou l’inventaire périodique. Mais, toutefois une est obligatoire devant la loi car elle s’approche plus à la réalité.
A. Nomenclature des comptes de stock.
Dans le plan comptable général marocain, la rubrique « 31 » est réservée à l’enregistrement de différente nature des stocks que l’entreprise consigne dans ses entrepôts. Elle est éclatée en cinq grands postes et chaque poste se subdivise en plusieurs comptes principaux.
La disposition de cette rubrique est comme suit :
B. La correspondance des comptes de stock aux autres comptes du PCG.
En général, les comptes des stocks se marient avec les comptes de charges et les comptes de produits. Leur correspondance permet à l’entreprise de constater :
- la différence entre ce qui a été produit ou acheté et ce qui a été vendu ou consommé ;
- la dépréciation de la valeur des stocks à la fin de l’exercice, en constituant une provision.
- L’annulation de la provision lorsque cette dernière est devenue sans objet.
31 – Stocks
311 - Marchandises
312 – Matières et fournitures consommables
313 – Produits en cours
314 – Produits intermédiaires et produits résiduels
315 – Produits finis
c. La comptabilisation des entrées de stock selon les deux méthodes
d’inventaire.
Dans l’entreprise, la comptabilisation des évènements voulant affecter la situation financière de l’entreprise dépend du système d’information mis en place par cette dernière. En prenant le cas des stocks, son traitement impacte considérablement l’organisation et le système d’information de l’entreprise dans la mesure où il la conduit à faire un choix entre deux méthodes d’inventaire pour pouvoir gérer les stocks.
1. Présentation des méthodes.
Il n’existe aucune prescription formelle concernant les méthodes selon lesquelles les stocks doivent être suivis. Mais, deux méthodes sont massivement utilisées par les entreprises.
Chacune d’entre-elles ne donne pas le même résultat (ou bien le même solde) à la fin de l’année. Est-ce leur façon de tenir et d’appliquer sur les stocks qui expliquent leur différence ?
· L’inventaire Intermittent.
Elle est appelée aussi « l’inventaire annuel » et son principe est que les achats et les ventes sont régulièrement enregistrées mais les stocks ne sont pas mis à jour.
Les entreprises appliquant cette méthode sont obligées à faire une fois tous les douze mois un « inventaire physique ».
· L’inventaire Permanent .
La méthode de l'inventaire permanent nécessite d'enregistrer les mouvements d'entrée et de sortie au fur et à mesure qu'ils se présentent et à arrêter chaque fois le nouveau solde afin d'avoir un inventaire comptable constamment à jour.
La tenue d’un inventaire permanent n’est pas obligatoire vis-à-vis de la loi mais elle oblige à l’entreprise de tenir des fiches de stock pour chaque nature des biens.
Toutefois, cette méthode représente un travail presque toujours considérable pour les grandes entreprises gérant une diversité des biens et la préfère de l’autre méthode.
Schéma d’écritures comptables selon les deux méthodes.
· L’inventaire Intermittent.
A travers cette méthode, la réception et la livraison des marchandises reposant sur des documents de base (comme la facture) sont uniquement enregistrées dans les comptes de charges et de produits. Quant aux comptes de stocks, ils ne connaissent aucun mouvement dans le bilan et dans le CPC.
· L’inventaire Permanent .
Comme nous l’avons précisé ci-dessus, la variation de stock est constatée après chaque entrée et sortie dans la comptabilité et l’entreprise peut dresser l’état des stocks ou le grand livre auxiliaire de chaque compte de stocks à tout moment.
3 . La loi fiscale
Le deuxième alinéa de l’article 8 de la loi relative à l’IS précise que : «Les stocks sont évalués au prix de revient ou au cours du jour si ce dernier lui est inférieur et les travaux en cours sont évalués au prix de revient ».
De ce fait, déterminer la valeur des stocks et en cours à la date de clôture suppose un inventaire.
Evaluation des stocks à la date d’arrêté des comptes :
Chaque mois, l’entreprise comptabilise l’ensemble des opérations courantes effectuées. A la fin de l’exercice, elle se trouve avec une balance des comptes qui ont été mouvementés au cours de l’exercice.
Pour arrêter ses comptes et calculer son résultat, l’entreprise doit procéder aux opérations d’inventaire.
Les stocks font partie l’un de ces opérations et ils représentent à eux seuls plus de 90 % des travaux d’inventaire (faute d’un dénombrement physique des articles).
B. Les travaux d’inventaire lors de l’arrêté des comptes
Divers travaux sont nécessaires pour évaluer les stocks lors de l’arrêté des comptes. Ces travaux sont : la détermination de la valeur actuelle et de la valeur comptable nette, la constitution d’une provision et enfin la comptabilisation de ces éléments dans le grand journal de l’entreprise.
1. Valeur Actuelle
La valeur actuelle est la valeur d’inventaire déterminée lors de la fin d’exercice. Elle s’apprécie en fonction du marché et de l’utilité du bien pour l’entreprise :
La référence au marché s’effectue à partir des informations les mieux adaptées à la nature du bien (prix du marché, barème, mercuriales,…) et en utilisant des techniques adéquates (indices spécifiques, décote…)
L’utilité du bien pour l’entreprise est normalement dans le cadre d’une continuité de l’exploitation.
1 – Valeur Actuelle pour les matières premières et les fournitures :
Formule :
Valeur actuelle = Prix actuel d’achat sur le marché + Charges actuelles accessoires
d’achat
Exemple :
Au 31/12/2006, l’entreprise « TRANCHANT » S.A détient en stock 1000 unités d’une
matière première dont le coût d’acquisition est de 50 Dh/ unité.
Le cours de cette matière a chuté et est, en fin d’exercice, de 40 Dh l’unité, les charges
actuelles accessoires d’achat sont de 10% du prix actuel d’achat.
TAF : Calculer la valeur actuelle des matières premières au 31/12/2006
Résolution :
Valeur d’entrée en stock : 1000 * 50 = 50 000 Dh
Prix actuel d’achat : 1000 * 40 = 40 000 Dh
Charges actuelles accessoires d’achat : 40 000 * 10% = 4 000 Dh
Valeur actuelle des matières premières = 40 000 + 4 000 = 44 000 Dh.
2 – Valeur Actuelle pour les produits finis et les marchandises :
Formule :
Valeur actuelle = Prix vente probable - Charges restant à engager pour réaliser la vente
Remarque : Le prix de vente probable doit tenir compte, dans le respect du principe de prudence, des perspectives de vente et notamment :
· Du « prix du marché » s’il en existe un à son niveau actuel (date de l’inventaire) ou futur (en cas d’évolution à la baisse) ;
· Des particularités des produits ou marchandises en stock et notamment de leur inadaptation aux conditions nouvelles du marché (cas des articles démodé ou obsolètes,…) ou de leur état (articles abîmés,…).
Exemple :
Au 31/12/2006, l’entreprise « SUCHET » S.A détient en stock 1000 articles d’un produit fini dont le coût de production est de 70 Dh/ unité.
Le prix de vente probable est, en fin d’exercice, de 72 Dh/ articles, les charges actuelles de distribution sont de 3 Dh par articles.
TAF : Calculer la valeur actuelle du produit fini au 31/12/2006
Résolution :
Valeur d’entrée : 1000 * 70 = 70 000 Dh
Prix de vente probable: 1000 * 72 = 72 000 Dh
Charges de distribution : 1 000 * 3= 3000 Dh
Valeur actuelle du produit fini = 72 000 - 3 000 = 69 000 Dh.
2. Valeur Comptable Nette.
La valeur nette comptable est la valeur qui figure dans le bilan. Par respect du principe de prudence est retenue comme valeur comptable nette, dans le bilan, la valeur d’entrée ou si elle est inférieure à la valeur actuelle.
Si la valeur actuelle est inférieure à la valeur d’entrée, il est appliqué à cette dernière une correction en diminution sous forme d’une provision pour dépréciation.
Valeur d’entrée > Valeur actuelle Provision pour dépréciation = Valeur Brute ou valeur d’entrée – Valeur actuelle
Valeur comptable nette = Valeur d’entrée – Provision pour dépréciation = Value actuelle
3. Comptabilisation des stocks à la date d’arrêté des comptes
Les écritures de régularisation des stocks concernent généralement l’annulation de la provision de l’exercice précédent, la constatation de la nouvelle provision pour la dépréciation de la valeur des stocks et la constatation de la différence d’inventaire entre le stock réel et le stock théorique.
Mais, toutefois cette comptabilisation diffère légèrement entre les deux méthodes d’inventaire.
· Par l’inventaire intermittent :
Le schéma d’écriture comptable de cette méthode se présente comme suit :
- Pour les marchandises et les matières premières.
Annulation du stock de début de période.
N° Compte Intitulé du compte Débit Crédit
6114
Ou
6124
Variations des stocks des marchandises
Variations des stocks des matières et fourn.
X
311*
Ou
312*
Marchandises
Matières et fournitures consommables
X
Annulation de la provision éventuelle sur le stock initial.
N° Compte Intitulé du compte Débit Crédit
3911
Ou
3912
Provisions pour dép. des marchandises
Provisions pour dép. des matières prem.
X
7196 Reprises sur prov pour dép. de l’AC X
Constatation du stock final.
N° Compte Intitulé du compte Débit Crédit
311*
Ou
312*
Marchandises
Matières et fournitures consommables
X
6114
Ou
6124
Variations des stocks des marchandises
Variations des stocks des matières et fourn.
X
Provision éventuelle sur le stock initial.
N° Compte Intitulé du compte Débit Crédit
6196 DEP pour dépréciation des stocks X
3911
Ou
3912
Provisions pour dép. des marchandises
Provisions pour dép. des matières prem.
X
Constatation de la différence d’inventaire.
N° Compte Intitulé du compte Débit Crédit
6587 Autres charges non courantes de l’exercice
(en cas de Mali) X
311*
Ou
312*
Marchandises
Matières et fournitures consommables
X
- Pour les produits finis :
Annulation du stock de début de période.
N° Compte Intitulé du compte Débit Crédit
713* Variations des stocks de produits X
313*
Ou
314*
Ou
315*
Produits en cours
Produits résiduels
Produits finis
X
Annulation de la provision éventuelle sur le stock initial.
N° Compte Intitulé du compte Débit Crédit
3911
Ou
3912
Provisions pour dép. des marchandises
Provisions pour dép. des matières prem.
X
7196 Reprises sur prov pour dép. de l’AC X
Constatation du stock final.
N° Compte Intitulé du compte Débit Crédit
313*
Ou
314*
Ou
315*
Produits en cours
Produits résiduels
Produits finis
X
713* Variations des stocks de produits X
Provision éventuelle sur le stock initial.
N° Compte Intitulé du compte Débit Crédit
6196 DEP pour dépréciation des stocks X
3913
Ou
3914
Ou
3915
Provisions pour dép. des pdts en-cours
Provisions pour dép. des pdts interméd..
Provisions pour dép. des pdts finis
X
Constatation de la différence d’inventaire.
N° Compte Intitulé du compte Débit Crédit
315* Produits finis X
7587 Autres produits non courants de l’exercice (en cas de Boni) X
· Par l’inventaire permanent :
A travers cette méthode, l’entreprise constatera uniquement les écritures d’annulation et de constatation de la provision ainsi celle de la différence constatée entre le stock théorique et le stock réel. D’où, les comptes de stocks ont été mouvementés au cours de l’année et ils ressortent déjà le stock final.
Comparaison normes marocaines/normes IFRS : (IAS 2 pour les stocks)
Les points de divergence :
IAS / IFRS
• L’enregistrement des stocks se fait à la date de transfert de l’essentiel des risques et avantages et du contrôle des avantages économiques futurs
• Inclut tout le matériel utile à la production et au stockage même les coûts de transport
• En cas d’actualisation des paiements différés, l’écart est pris en résultat financier.
AU MAROC
• L’enregistrement des stocks en normes marocaines se fait à la date du transfert de propriété
• La liste des coûts incorporables aux coûts fixes de production est plus restreinte
• La présentation des subventions en diminution des postes de l’actif immobilisé n’est pas prévue.
Il n’y pas de divergences majeures entre le traitement des stocks selon les normes internationales et marocaines. Les principes comptables sont comparables, toutefois l’information à fournir est plus complète en normes IAS/IFRS qu’en règles marocaines. La norme IAS 2 impose de fournir en annexe une information sur la valeur des stocks dépréciées et comptabilisées à la valeur nette de réalisation. Les méthodes d’évaluation des stocks admises sont les mêmes selon les deux normes.
Bibliographie :
· FECHTALI Abderrazak et FOUGUIG Brahim, « La Comptabilité Générale des Entreprises Marocaines (Tome II) », Edition : EDIT CONSULTING s.a, Année de parution : 2000.
· Mohamed ABOU EL JAOUAD, « Comptabilité Générale approfondie », Edition :
Magrébines, Année de parution : 2004 (1ère Edition).
· « Mémento Comptable Marocain », Ouvrages collectifs de cabinet MESNAOUI,
Première Edition, Année : 1995
· Textes de lois : CGNC et Code Général des Impôts
